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摘 要：我国企业界普遍存在着高估资产价值的现象,影响了会计信息使用者的判断和决策,降低了对企业的信任程度,对经济发展带来很多不利的影响.根据谨慎性原则的要求,合理地预计各项资产可能发生的损失,计提资产减值准备,避免不良资产,提高资产质量,为提高会计信息质量起到了巨大的推动作用.本文结合《企业会计准则第8号――资产减值》（简称“资产减值准则”）的制约因素对如今社会中出现的会计问题及其成因进行分析,然后提出完善资产减值会计的决策,促使资产减值会计得到更好的发展.`
关 键 词：资产减值准则；范围；对策
中图分类号：F23文献标识码：A文章编号：1001-828X（2013）06-0-02
2006年我国新出台的《企业会计准则第8号――资产减值》作为我国第一个专门性的资产减值准则,在很大程度上与国际会计准则保持一致性,它标志着我国资产减值会计规范体系已经基本建立了,对进一步规范上市公司更顺利地执行资产减值政策具有很重要的意义.准则中规定：资产减值是可收回金额低于资产账面价值的差额.从会计学角度来看,资产减值具有历史成本与可收回金额两种计量属性.由于社会经济环境存在不确定性,对同一资产进行计量时,将产生计量差异.当可收回金额低于资产历史成本时,资产的账面金额就不能反映其真实价值,该资产就发生了减值,二者的差额即为资产减值.资产减值的本质是资产的现时经济利益预期低于原记账时对利益的评估值.现如今我们需从资产减值的范围着手分析.
一、资产减值准备的范围
资产减值准备范围包括八个方面：
（一）投资性房地产减值准备.将某个项目确认为投资性房地产,首先应当符合投资性房地产的概念,其次要同时满足投资性房地产的两个确认条件：1.与该投资性房地产相关的经济利益很可能流入企业；2.该投资性房地产的成本能够可靠地计量.
（二）应收账款减值准备.现行制度规定,存在折扣的情况下,应收账款入账金额的确认应采用总价法.从理论上看,总价法不仅可以使企业在买方一旦放弃折扣时明确知道债权金额,而且因折扣单独入账,企业还可以直接看出其信用政策的有效性,调查大客户放弃折扣的理由.从实务上看,总价法在操作上也比较简便.
（三）存货跌价准备.企业在期末对存货进行全面清查时,如由于存货毁损、全部或部分陈旧过时或销售价格低于成本等原因,使存货成本高于可变现净值（可变现净值是指在正常生产经营过程中,以估计售价减去估计完工成本及销售所必须的估计费用后的价值）,应按可变现净值低于存货成本部分,计提存货跌价准备.
（四）长期股权投资减值准备.企业应对长期股权投资的账面价值定期地逐项进行检查.如果由于市价持续下跌或被投资单位经营状况变化等原因导致其可收回金额低于投资的账面价值,应将可收回金额低于长期股权投资账面价值发生的损失,计提长期股权投资减值准备.
（五）固定资产减值准备.企业应当在期末对固定资产逐项进行检查,如果由于技术陈旧、损坏、长期闲置等原因,导致其可收回金额低于其账面价值的,对可收回金额低于账面价值的差额,应当计提固定资产减值准备.
（六）无形资产减值准备.企业应定期对无形资产的账面价值进行检查,至少于每年年末检查一次,并对无形资产的可收回金额（同上）进行估计,将无形资产账面价值超过可收回金额的部分确认为减值准备,对可收回金额低于账面价值的差额,应当计提无形资产减值准备.
（七）在建工程减值准备.企业在建工程预计发生减值时,如长期停建并且预计在3年内不会重新开工的在建工程,按照账面价值与可收回金额（同上）孰低计量,对可收回金额低于账面价值的差额.应当计提在建工程减值准备.
（八）委托贷款减值准备.企业应当对委托贷款本金进行定期检查,并按委托贷款本金与可收回金额（同上）孰低计量,可收回金额低于委托贷款本金的差额,应当计提减值准备.
二、资产减值准则运用中出现的问题
一直以来,企业常常利用资产减值的计提与转回进行利润操控行为,新会计准则的出现,很大程度上解决了资产减值会计长期以来存在的问题,但同时也引发了一些新的状况出现.因此,有必要对新准则下资产减值会计的理论和实务进行研究,以期待对其进一步的完善.
（一）利用资产减值进行利润的操纵.资产减值会计一直都是上市公司进行盈余管理的重要工具.亏损的上市公司,更是利用资产减值来进行盈余管理,避免ST和下市.新准则对减值损失的转回作了新的规定,在转回问题上,准则规定“减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回”.新的资产减值准则关掉了企业通过长期资产进行利润操纵的大门,但是企业仍然有其他的途径进行盈余管理.首先,资产减值损失的转回与不能转回共存,上市公司就极有可能通过在不能转回的项目中不计提或少计提、在可以转回的项目中多计提减值准备的手段,实现对利润的调整,达到进行盈余管理的目的.其次,由于长期资产的价值是随着资产的使用逐渐被消耗或收回,并以折旧或摊销的形式予以体现.资产减值确认后,减值资产的折旧和摊销费用均是以考虑减值准备后资产账面价值（不是资产的原值）为基础来计算的,因而企业可能利用当年计提较多的资产减值准备,使以后年度的折旧额和摊销额相应减少,从而导致以后年度利润增加.
（二）关于引入资产组的问题.对于一些以单项资产为基础计提减值准备在操作上有困难的情况,准则引入“资产组”的概念.就我国的企业管理现状和上市公司的监管机制看,资产组属于全新概念,引入资产组的概念将面临一系列困难.其一,资产组概念的运用,需要有与之相适应的流量预算管理水平.我国的大部分上市公司没有编制长期流量的惯例,而这恰恰是采用资产组所必不可少的,管理人员和会计人员对流量的测算普遍缺乏经验.其二,资产组的划分缺乏明确的标准,划分方法不同,直接影响到资产减值准备应该计提及计提多少等问题,容易诱发盈余管理行为.其三,我国的企业规模普遍不大,中小企业居多,在辨认资产组时仍然会面临诸多实际困难.另外,会计人员素质不高,电算化程度参差不齐,采用资产组将给中小企业造成沉重的负担.（三）研究可变现净值、可收回金额计算的复杂性.存货可变现净值、短期投资市价、长期投资可回收金额、固定资产可收回金额等资料是企业确认和计量资产减值准备的基础.其中可变现净值、可收回金额在一定程度上依赖于会计人员的主观判断,存在较大的主观性,其结果会因人而异.可收回金额中预计未来流量现值的确定需要预计未来一定期间流入量和贴现率,而贴现率是一个十分不稳定的因素,导致资产减值准备计提弹性过大,使计提不仅缺乏衡量标准,而且缺乏制约手段.同时使资产减值准备确认缺乏权威性.企业外部人员对企业的资产形态、使用价值知之甚少.因此,注册会计师、证券监管机关、审计机关等部门对企业确认的减值进行再确认缺乏权威性.
（四）减值损失转回对会计信息质量的影响.新准则详细规定了哪些资产减值准备可以转回、哪些资产一经确认不允许转回,这不仅与现行的国际会计准则之间产生了巨大的差异,而且体现了我国在制定准则时的规则导向性.虽然更为详细的准则有利于会计人员执行,但同时我们也还要考虑如此详细、具体的准则究竟能否有利于避免会计人员的利润操纵还是相反.这让我们不禁想起了“安然事件”,安然公司在2001年宣告破产前,连续六年被《财富》评为“美国最具创新精神公司”,然而名声大噪的安然公司,却是这个拥有上亿资产的公司2002年在几周内破产.联系“安然事件”的发生,其原因之一就是美国的会计准则是以规则导向性为主的.而太过详尽的会计准则非但没有遏制住美国上市公司“打擦边球”的行为,反而使他们充分利用了现有会计准则的漏洞造成会计信息的“规则性失真”.另外,在第8号准则中规范的相当一部分非流动资产的减值一经确认即不允许转回且不考虑特殊的情祝,那么即使以后年度这些资产的可收回金额得以恢复且高于资产账面价值,资产负债表上也只能按账面价值反映,这样很可能会造成一部分资产的价值长期地被低估.这样一来,虽然会计核算体现了谨慎性原则,但它是要以牺牲信息相关性为代价的.
三、完善我国资产减值会计准则的对策
我国目前的会计制度和会计准则中关于资产减值的规范正在日益完善之中,相关的法规也在不断地健全,但是在资产减值会计的实际执行中仍有许多地方不尽合理,这从一定程度上造成了公司计提资产减值准备时的不规范行为.因此,本文结合我国资产减值会计的现状进行分析,提出些具有可行性的建议.
（一）提高会计人员的业务素质水平.资产减值会计的确认和计量对会计人员的综合素质要求比较高,除了具有扎实的会计专业知识外,还需要有较强的综合分析、判断能力以及丰富的企业管理经验.因此,要想进一步扩大在企业中实行资产减值会计准则的范围,绝不能忽视会计人员职业判断能力的培养问题,否则资产减值会计准则将难以推行,不利于我国会计准则与国际惯例的接轨.具体来说,第一是要加快具体会计准则的建设；第二是要进一步完善资本市场、证券市场等金融市场,为资产减值计量属性的选择提供可靠的保证；第三就是要加快会计人才市场的培育和完善,规范会计职业体系,为会计职业判断提供良好的环境.
（二）完善信息市场和价格市场.信息市场和价格市场可以使企业各项资产的公允价值和市价得到合理的确定和公开,因此有效的信息和价格市场是顺利实施资产减值会计的重要保证.我国目前资产信息、价格市场不健全,不能定期、及时地公布各种资产的最新市价,使资产减值会计的可操作性比较差.因此,今后应该进一步完善和培育市场价格体系,利用现代信息技术定期公布有关资产的市场价格,为资产减值会计的发展奠定客观的基础.
（三）加强对可转回资产减值准备的监督.根据新准则的规定,资产减值经计提在以后会计期间不得转回.但是不得转回只是针对长期资产而言,流动资产计提减值准备在以后会计期间恢复时可以转回,所以说新的资产减值准则只是在一定程度上在某些途径关掉了进行利润操纵的大门,但是他们仍然可以通过流动资产&#
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30340;减值准备进行盈余管理.因此,应该加强对流动资产减值准备的审计监督,这种审计监督既包括纵向的,也要注重企业间横向的审计监督,特别是同等规模水平的企业在职业判断和估计上的差异比较,分析其合理性,及时发现企业存在的人为操纵利润的行为,杜绝企业利用资产减值进行盈余管理的现象.（四）完善经营者考核和激励的机制.上市公司之所以进行利润操纵,这在一定程度上与政府的监管政策有关,管理者被聘以后往往从短期利益出发,进行不适当的盈余管理.建议把对资产减值会计的执行情况纳入考核体系内,适当降低利润等指标所占的比例,提高反映社会责任等指标的比例,抑制目前经营者急功近利,注重形式而非经济实质的浮躁心理.
（五）使资产减值损失转回的规定更加合理.从理论上说,既然当有减值迹象表明资产已发生减值时确认减值损失,那么当有迹象表明以前年度已确认的减值损失不再存在或已经减少时,主体重估该项资产的可收回金额,并相应确认资产减值损失的转回是合理的.正确的做法应是在允许资产减值损失转回的同时对其做出严格的规范,比如借鉴IASB的做法,规定企业在前一次确认资产减值损失以后,只有在计算资产的可收回金额中所使用的估计发生改变时,才能冲回以前年度已确认的资产减值损失,并对引起资产潜在服务能力提高的估计改变做出明确规定.此外,针对我国目前的实际情况,也可以考虑资产减值损失的冲回暂时不计入损益而进入资本公积,从而阻挡住上市公司滥用资产减值调控利润的渠道.
四、结论
虽然我国的会计制度在不断修正和完善中,但是还是存在诸多的问题,我国企业在坚持自己国家会计准则的同时,也要借鉴其他国家会计准则的好的方面,做到可以与国际接轨.作为企业的会计人员,要不断提高财务知识,还要有较强的判断能力,增强企业管理能力,才能将资产减值准备会计准则加以推广,道路虽然是曲折的,但也是充满挑战性的,作为一名合格的会计人员,努力做到这点,是我们神圣职责,这样我国的会计事业才能健康发展!