税收结构影响因素演变轨迹

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［摘 要］ 本文首先界定了税收结构及相关概念的内涵和外延,将研究对象限定在所得税、社保税、商品税和关税4种税收.在此基础上,系统阐述了影响税收结构的主要因素,并据此分析了发达国家税收结构的演变轨迹及其原因.最后,总结了我国当前税收结构的特征,分析了其合理性.

［关 键 词 ］ 税收结构；影响因素；演变轨迹

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 09. 041

［中图分类号］ TP301 ［文献标识码］ A ［文章编号］ 1673 - 0194（2012）09- 0059- 03

1.税收结构及相关概念

税收结构是指一个国家根据其经济发展情况和财政需求,设置若干既相互独立又相互协调、相互补充的税种,以及在这种税收配置下形成的税收收入结构.税收结构主要包括两方面的内容：一是税种结构,二是税收收入结构.

税种结构是指税收体系中包括的各个税种以及各税种之间的关系,其中心内容是一国的税收制度中所有税种的分类以及主体税种和非主体税种的划分.税种结构是一个国家税收制度的重要内容,它从税种的选择和税收结构方面反映了一个国家在一定时期内所实行的税收制度的总体格局以及这种税收制度所能发挥的作用.随着经济的发展和政府在经济领域调节资源配置职能的强化,税收的职能已经从单一的收入手段逐渐深入到了宏观经济调控和收入再分配领域,税收在生产、交换、分配和消费等各个经济环节都发挥着重要的作用.针对不同税种各自的特征,世界各国一般都采用由多个税种组成的复合税制模式,各个税种既相互独立,又相互协调、互为补充.

税收收入结构是指各税种在税收收入中所占比重的不同,反映其收入手段和经济调节能力的不同.按照这种能力的大小,可以划分为主体税种和辅助税种.一般来说,主体税种和辅助税种的选择主要取决于经济发展水平、国民经济结构等客观经济条件,当客观经济条件发生变化时,主体税种和辅助税种的选择也会发生变化.

一般税收领域中所涉及的主要税种包括所得税、社会保障收入、商品税和关税4种税收.

所得税是对所得征收的一类税,包括企业所得税与个人所得税.企业所得税是对企业所得征收的税,在一些国家也被称为公司所得税或法人所得税.个人所得税是对个人所得征收的税.社会保障收入在有些国家是以社会保障税的形式存在的,而在有些国家则以非税收入的形式存在,这体现了不同国家社会福利基金筹集方式的不同.商品税是以生产与销售的货物或服务为对象征收的一类税收,又被称为货物与劳务税（taxes on goods and services）,一般包括增值税、销售税、流转税、消费税以及其他针对货物与劳务课征的税种.关税是对进出关境的货物与物品征收的一种税,是专为处理商品进出口中的税收问题设立的一个特殊税种.目前世界各国的关税大都由海关征收和管理,一般包括进口关税、出口关税和过境关税.

2.税收结构的影响因素

2.1 经济因素

经济因素以两种方式影响着税收结构的发展.随着经济的发展和经济结构的变化,税基的构成和税收制度的制定所依据的“税收把柄”随之发生变化,税收结构也会因此发生相应的变化.同时,国家宏观经济政策取向也会因为经济的发展而发生变化,政府会因政策取向的不同而制定不同的税收制度,税收结构也必然随之发生改变.

2.2 政策取向

国家的宏观经济政策取向主要是经济政策目标在公平和效率之间的选择问题.政府对宏观经济进行调控时使用的主要工具是财政政策和货币政策,而税收对经济和收入分配的调节作用在财政政策中占据着重要的位置,国家的宏观经济政策目标不同,所制定的税收政策就会不同,税收结构自然也不同.如果一国的政策目标是保证经济运行效率,提高经济增长速度,就会选择以对经济运行影响较小的间接税为主体税种的税收结构模式；反之,若国家的政策目标更注重保证社会公平,那么以具有很好的调节收入分配能力的现代直接税为主体税种的税收结构模式就成为一种必然选择.

2.3 国际经济一体化

经济总量小且经济开放程度比较高的国家经常由于竞争原因被迫效仿其他国家的税收制度模式,从而形成与本国经济发展水平不相适应但与被模仿国家相似的税收结构.比如英国和美国在20世纪80年代中期降低所得税税率的行为,很快便被多数发达国家所效仿,形成了一次范围广泛的税制改革.

2.4 不同税种的弹性作用

由于不同税种具有不同方向和大小的弹性,在其他因素不变的情况下,随着人均收入水平的不断提高,税收结构也会发生变化.

所得税,尤其是实行累进税率的个人所得税占税收收入的比重会随着人均收入的提高和通货膨胀而上升.由于税率表的累进性,随着由于经济增长带来的实际收入和通货膨胀带来的名义收入的增加,纳税人会进入更高的税率档次,之前由于收入过低而不纳税的纳税人也将开始缴纳所得税,就会造成所得税和直接税比重的提高.

社会保障税方面,由于多数国家对计算应缴社会保障税的薪金收入基准规定了上限,一旦超过上限,社会保障税的边际税率则为零,因此社会保障税具有累退的性质.随着收入的提高和通货膨胀的影响,社会保障税在税收收入中所占的比重将会下降.但是由于参保人群的扩大以及社会保障税指数化的推行,社会保障税比重由于经济发展原因而下降的可能性很小.

商品税方面,以价值量为计税依据并实行比例税率的商品税,其占税收收入的比重不会因收入水平或通货膨胀的因素发生变化.而以实物量为计税依据的商品税,在通货膨胀的影响下,其占税收收入的比重则会下降.

3.税收结构的一般演变轨迹

随着经济水平的不断提高,西方国家税收结构大体经历了以直接税为主体,到以间接税为主体,再到以现代直接税与间接税为“双主体”并重的发展过程.税收收入结构是随着人均水平和经济结构进化程度的不断提高而变化的.

3.1 以直接税为主体的税收结构

在早期奴隶制和封建制国家中,税收收入以直接税为主.在这种国家形式下,人均收入水平和经济结构进化程度都不高,自然经济处于统治地位,而商品经济处于从属地位.在这种情况下,家庭是基本且主要的生产单位,征税点十分分散.政府无法从其他方面征收足够的税收,只能以土地、人口等外部特征明显的生产条件为课税对象,采用直接对人或物进行课征的人头税、土地税、房屋税和户税等直接税,才能保证收入的充分和可靠.这些相对简单原始的直接税,大部分是按照课税对象的外部特征来规定税额的,如人头税是按照家庭人口数量来进行课征的,土地税是按照纳税人所拥有土地的数量来进行课征的.

3.2 以间接税为主体的税收结构

随着人均收入水平和经济结构进化程度的不断提高,商品经济的不断发展,尤其是18世纪中叶工业革命以后,大量的产品作为商品涌入市场,出现了新的可供课税的对象.在资本主义发展初期,西方国家奉行古典经济学派自由放任的经济政策,税收政策的制定主要遵循中性原则,以追求经济效率作为税收的首要目标.在这种背景下,西方国家一方面对国内生产和销售的消费品征收国内消费税；另一方面,为保护本国资本主义工商业的发展,对国外制造和输送进口的产品征收关税.这一时期的税收收入结构一般是以关税为中心、以间接税为主体的税收收入结构.例如,英国1750年的税收收入为750万英镑,其中关税和消费税这两项直接税收入达到了500万英镑,占税收收入的67%,而财产税、土地税等直接税合计只有220万英镑,只占税收收入的29%.

3.3 以现代直接税为主体的税收结构

随着人均收入水平和经济结构进化程度的进一步提高,逐渐暴露出了以关税为中心、以间接税为主体的税收收入结构与资产阶级利益之间的冲突：保护性关税成了制约资本主义自由发展和向外扩张的不利因素；同时,对生活必需品的课税虽然保护了自给的小生产者,但是不利于资本主义对外扩张占领国际市场；间接税的增加还提高了物价水平,从而引起人民的反抗,动摇资产阶级的统治地位,也满足不了战争支出对财政收入的巨大需求.而与此同时,人均收入水平和经济结构进化程度的提高也带来了个人和公司所得额的稳定上升,形成了更为丰裕的税源,为实行所得税创造了前提条件.而两次世界大战带来的军费开支的大幅增长,则促进了西方各国建立以所得税为税收收入主体的税制结构；另外一些国家（法国等）则建立了以现代间接税（增值税）为主体的税收收入结构.同时,随着福利国家的兴起,社会保障支出在政府公共支出中所占的比重也越来越大,进而使得社会保障税在税收收入的比重也越来越大.在以直接税为主的国家中,美国1945年包括个人所得税、公司所得税和社会保障税在内的直接税收入在政府税收收入中所占的比重达到了83.7%,远远大于间接税.在以现代间接税为主的国家方面,自法国在20世纪50年代率先开征增值税后,越来越多的国家开始征收增值税.到2008年,世界范围内已有143个国家开征了增值税；在OECD的30多个成员国中,只有美国仍未开征增值税,依然征收销售税.

3.4 “双主体”税收结构

20世纪70年代,资本主义的经济发展遭遇了严重的经济危机,西方国家的经济普遍陷入到滞胀的困境中.以所得税为主体的税收收入结构虽然有利于社会的公平,但是过高的所得税通过抑制纳税人储蓄、投资和承担风险的积极性进而抑制经济增长的弊端显露了出来.在这种情况下,为了达到促进经济增长的目的,多数西方国家接受供给学派的观点,再次把税收政策制定的目标向经济效率倾斜,各国先后开始了较大规模的税制结构改革.在20世纪80年代中期以后,先后开征了增值税并逐步扩大增值税的课征范围,进而形成了以所得税为主的现代直接税和以商品税为主的现代间接税并重的“双主体”税收收入结构.

4.我国当前的税收结构

自1996年以来,我国的税收水平持续15年连续增长,税收水平从1996年的10.41%提高到2010年的20.88%,15年间提高了10.47个百分点,在税收收入保持快速稳定增长的同时,税收结构也发生了一定的变化.在样本区间内,我国所得税和社保收入占税收收入的比重整体呈上升趋势,其中所得税比重从2000年的10.8%迅速提高到2001年的19.31%后,基本进入了上升通道,虽然有个别年份所得税比重有所下降,但整体趋势是上升的；社保收入比重基本维持了比较稳定的上升趋势.两个比重的稳步增长带动了直接税比重的整体提高,直接税占税收收入的比重15年间提高了12.09个百分点,但远没有达到主体税的比重,属于辅助税种.间接税方面,商品税比重从1998年开始逐步下降,其中2001年下降幅度较大,2003年、2007年和2009年出现小幅反弹；关税比重较低,一直在5%以下,呈现出波动下降的趋势,15年间下降了1.52%；商品税和关税比重的下降带动了间接税比重的降低,间接税占税收收入的比重15年间下降了接近15%,但仍在50%以上,是税收收入的主要来源,以商品税为主的间接税在税收收入中的主体地位没有发生改变.

我国的税收结构整体表现出以间接税为主,直接税为辅,间接税比重不断下降,直接税比重不断上升的特征.这种税收结构是与我国当前效率优先、兼顾公平的政策取向相一致的,税收对收入分配的调节功能没有得到很好的发挥.从1996年以来我国税收结构的变化来看,这种局面也一直在改变,直接税比重不断提高,说明税收的再分配功能在不断加强,对公平的重视程度也在不断提高.

主要参考文献

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