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【摘 要】新设会计科目“交易性金融资产”“投资性房地产”在其功能发挥上对“促进资本市场发展”导引力度过大,致使虚拟经济高速膨胀,实体经济相对萎缩.宏观实体经济虚拟经济倒挂的危势下,应调动各种手段相互配合形成合力,会计科目应回归原位,力促实体经济繁荣.
【关 键 词】金融投资；交易性金融资产；投资性房地产；会计科目
2007年1月1日我国实施新企业会计准则体系.目的是促进资本市场发展、实现会计准则国际趋同、有效提高会计信息质量、引导企业生产经营多元化[1].但由于我国市场经济体制不完善,“促进资本市场发展”引导变主导,企业多元化过于强劲,对外投资趋于主体,副营业务大于主营业务,虚拟经济、实体经济扭曲,虚拟经济膨胀实体经济萎缩.
一、新会计科目的导向
会计科目是对会计对象的具体内容进行分类.将性质不同的经济信息分类,分门别类地提供会计核算资料.会计科目的设置决定着企业账户的开设、报表结构的设计.会计科目由财政部统一规定.现有六大类90个科目,每一个会计科目有特定的核算内容、分类、编号.企业在填写会计凭证、登记账簿时,应执行《企业会计准则——应用指南》附录中的的科目名称和编号.其中《1101交易性金融资产（新增,原为“短期投资”）1521投资性房地产（新增）》是向虚拟经济起引导作用的科目.
“交易性金融资产”金融资产投资,“投资性房地产”房地产投资.投资是企业利用生产经营过程中暂时闲置的资金进行经济活动.目的是投资收益或资本增值.新科目设置后,企业的对外投资不只是生产经营性过程中暂时闲置资金,而是生产经营资金,不只是暂时使用而是长期占用.违背了闲置资金；生产经营的同时；暂时性三个特点.虚拟经济周期短见效快特点吸引了实体经济尤其制造业周期长见效慢的决策者,虚拟经济高速膨胀,而制造业等支撑国民经济的支柱产业却明显利润微薄,以致在长三角、珠三角地区原有的传统制造业中,几乎找不出不涉及房地产和资本市场投资的企业[2].
二、科目导向引起的经济发展后果
(一)中国制造业采购经理指数（PMI）濒临荣枯线
据国家统计局网站报道,中国制造业采购经理指数（PMI）2013年7月为50.3%,比上月微升0.2个百分点.[3]PMI指数中的新订单指数为51.7%,比上月回落0.6个百分点,虽然连续7个月刚刚位于临界点以上,但增幅收窄.生产指数为52.6%,比上略微回落0.1个百分点,制造业企业生产保持微增长态势,增速放缓（见表1）.
就2008年7月至2013年7月5年间的情况来看,我国采购经理指数（PMI）趋势图呈现长期在50%零界点上下波动的景象,[4]（PMI）总体趋势基本状况是下降趋势,PMI最高为2008年3月50.8%；最低为2009年1月49.2%,一直徘徊在荣枯线.这种连续濒临荣枯线,说明制造业已到了危险的境地,50.3%的PMI已经为我们敲响了警钟.因为采购经理指数（PMI）是国际上通用的监测宏观经济走势的先行性指数之一,具有较强的预测、预警作用.PMI通常以50%作为经济强弱的分界点,PMI高于50%时,反映制造业经济扩张；低于50%,则反映制造业经济收缩.[5]目前生产经营活动预期持乐观态度的比例有所下降.
(二)PPI连续处于负增长
据国家统计局数据显示,2013年3月,全国工业生产者出厂价格（PPI）同比下降1.9%,其中生产资料价格同比下降2.7%,原材料工业价格同比下降3.2%.整个一季度,PPI同比下降1.7%,工业生产者购进价格同比下降1.9%.截止2013年3月份,PPI已经连续13个月负增长.PPI连续负增长,同比跌幅进一步扩大.抑制企业再库存的意愿,使得企业补库存的周期一再推迟,产能过剩施压,工业品价格低迷.工业生产和需求不旺,制造业不景气,工业领域有通缩风险.银河证券首席经济学家潘向东表示朱海斌称,“PPI的下降与近几个月制造业投资进一步走软相关.”低迷制造业投资仍是内需和经济复苏的主要掣肘.2013年1-6月份我国制造业投资同比名义增长17.1%,增速比一季度回落1.6个百分点,制造业投资增速创下近十年以来最低水平.
(三)社会融资多流向虚拟经济
2012年以来,产业部门的融资渠道长期受到遏制.较快的货币扩张政策并未给实体经济带来多少裨益.全国范围内的企业仍面临缺贷、愁贷.企业实现了销售数量的增长,但却未实现销售收入的提升,陷入了即便产品售出也拿不到货款,转而只能再次求助于银行贷款投入再生产的现实之中.资金流入地方政府融资平台和民营企业,特别是房产市场.
在获得金融支持方面,房地产与融资平台对实体经济产生“挤出效应”.今年一季度社会融资规模为6.16万亿元,同比多增2.27万亿,创历史同期最高值.一季度房地产和地方融资平台共获得的融资同比多增达1.3万亿左右,这有七成多流向了房地产和地方融资平台.金融资源配置的不平衡带来全社会的实际融资成本很高.目前我国企业所面临的实际利率（用名义贷款利率减去PPI计算）在9%以上,已经明显高于当前实际GDP的增速.抑制了实体经济中其他部门的固定资产投资和存货投资的意愿.银行为追求更多利润,把大量资金投入到收益更高的领域.大量货币没有很好地为实体经济发展服务.2013年6月,反映银行之间借贷成本的“银行间隔夜拆借利率”逐渐攀高,20日创出历史新高,银行“缺钱与“钱荒”形成强烈反差的是,中国已经突破百万亿元的货币存量.国家开发银行研究院副院长曹红辉认为,钱荒不是没有钱,是通过影子银行流入地方政府融资平台特别是房产市场.“货币信用正在‘空转’,数量正越来越大,速度正越来越快”.[6]
(四)房地产领域相对扩张上半年房地产投资同比上涨20%
今年上半年我国房地产开发投资增速同比增长20.3%,增速比一季度加快0.1个百分点,比上年同期加快3.7个百分点；其中住宅投资增长20.8%,增速比一季度回落0.3个百分点,但比上年同期加快8.8个百分点[7].房地产和地方基础设施投资领域仍相对处于扩张阶段.当前中国经济结构失衡：房地产和地方债务这两个领域的扩张产生的对实体经济其他私人部门的“挤出效应”,成为短期内经济增长的阻碍.虽然在进行新一轮房地产调控,但楼市表现依然畅旺.货币增量很大部分涌向了房地产等领域.（五）虚拟经济膨胀实体经济萎缩
据国家统计局数据显示,“今年以来,我国仍有12个行业处于产能过剩状态,经营微利、亏损甚至破产倒闭的状况仍在持续.[8]内外需求疲弱使二季度经济增速放缓.国家统计局党组成员、副局长谢鸿光透露,目前煤电油运等行业的设备利用率为78.2%,钢铁（行情专区）、水泥和建材等传统行业约75%,所有行业的均值约在79%到83%之间.内生增长动力不足,经济仍有下行压力[9].银行贷款很难惠及实体企业,制造业不景气,实体经济因发展模式和严重产能过剩而出现相对萎缩.中国经济：虚拟膨胀实体萎缩[10].
由于会计科目是企业会计核算工作的导引,是全面系统详细地反映和监督各项经济业务的一个方式,新设的两个会计科目的导向起了适得其反的作用.导致工不务工,商不务商,实体经济发展规模和产能萎缩,金融、会计改革刻不容缓[11].调整“交易性金融资产”“投资性房地产”会计科目势在必行.
三、回归科目本源
市场经济是竞争经济,为了增强竞争力降低经营风险,企业适时进行对外投资,是实现多种经营降低风险的手段.
资本增值的导引1.投资
投资应该是企业在其主要经营业务以外利用生产经营过程中暂时闲置的资金进行经济活动,以实物无形资产或以购买股票、债券等有价证券方式向其他单位进行的投资,以期在未来获得投资收益或资本增值的经济行为.基本要求是：一是企业在从事生产经营活动的同时进行投资或收购兼并等活动,二是它是主营业务以外的副营业务；三是生产经营过程中闲置的资金、四是生产经营过程中暂时性的资金.
2.导引
“交易性金融资产”科目是企业为了近期内出售而持有的金融资产.它的引导特点是变现能力强；持有目的是赚取差价.主要引导目的准备短期获利出售.“投资性房地产”科目是企业为了赚取租金、资本增值或两者兼有而持有的房地产.它的引导特点：一不是为了销售；二不是为了耗用,三是为了赚取长期的租金收益或获得资本增值.
3.错位
交易性金融资产：①为了近期内出售.②为了短期获利,设立交易性金融资产科目后,企业利用生产经营过程中“不暂时”“不闲置”的资金为获得一定的收益而持有债券、股票、基金、权证等交易性金融资产,不是为了控制被投资企业.主要为了近期内出售而持有金融资产,包括为交易目的从二级市场购买并持有的债券投资、股票投资、基金投资、权证投资等,有效套期工具以外的衍生工具如期货等[12].
投资性房地产主要指：①持有并准备增值后转让的土地使用权；②已出租的土地使用权；③拟出租或已出租的建筑物.企业自有的的房屋、建筑物、土地使用权等,为了“持有并准备增值后转让”企业再次利用生产经营过程中“不暂时”“不闲置”的资金[13]购买建筑物-为出租；购买土地使用权-为在之后转让（或出租）.
公允价值的引导资产负债表日,企业对“交易性金融资产”按公允价值计量企业在持有期间获得的股利或利息确认为投资收益.[14]期末确认.短期获利.
资产负债表日,企业对“投资性房地产”以公允价值为基础调整账面价值,公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益.出售投资性房地产处置收入扣除账面价值和相关税费后计入当期损益.投资性房地产初始计量按成本计价；企业以分期付款方式购买的投资性房地产按照公允价值计量.参与公允价值量模式,不计提折旧或摊销.
回归科目本源发挥资产核算功能回归到“金融资产是以实物资产为基础的,金融资产价格的变动最根本地要收到实物资产价格增减的影响”,“交易性金融资产”仍按“短期投资”核算.“投资性房地产”按“固定资产”“无形资产”核算.
短期投资,应当按照购买价款和相关税费作为成本进行计量.
1.短期投资的初始确认与计量应当以实际付款的时间作为短期投资的入账时间；企业取得的投资,在取得时应以投资成本计价,并将投资成本作为投资的入账价值；投资成本包括买价和其他相关费用.
2.股利和利息的处理短期投资持有期间宣告发放的股利或计提的利息,应在实际收到时,冲减投资的账面价值,收到的股利或利息超过投资账面价值的部分,确认为投资收益.
3.短期投资的转移与终止确认企业处置短期投资时,按所收到的处置收入与短期投资账面价值的差额确认为当期投资损益,计提减值准备的,还应同时结转已计提的短期投资跌价准备.
企业要创新、突破、扩张、发展,进行兼并收购,“长期股权投资”、“长期债券投资”同一控制下的合并、非同一控制下的合并、子工资、合营、联营、其它经营,吸收合并、新设合并、控股合并,股票形式债券形式,都可进行.实体企业购买了房地产本来就属于固定资产,该按固定资产核算,企业持有的土地只ą
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59;获得了土地使用权,对企业持有的自用或用于销售的土地应界定为“无形资产”范畴.原本固定资产和无形资产出售后获得的收益以营业外收入和营业外支出计,“投资性房地产”属于企业的其他经营业务,与之相关的收入和支出作为其他业务收入和其它业务成本确认.“持有并准备增值后转让的土地使用权”政策,对实体企业鼓励其持有土地待价而沽、买进卖出,炒地皮.
过去十年来,货币政策、产业政策和财政政策的局部操作,在某种意义上埋下了虚拟经济膨胀而实体经济萎缩的种子,货币信用‘空转’,2005年以来,长期存在的人民币汇率单边升值预期,在2009年实行刺激性宽松货币政策时被火上浇油,导致信始脱节实体经济.企业的资金问题、管理转型问题是经济结构调整、转型的长期束缚.经济的结构性失衡又成为当前经济增速回升的阻碍.
国际会计准则理事会启动系列准则项目的重大修改,其中公允价值的应用、计量是一大亮点,如在金融工具、投资性房地产等方面.美国会计准则和国际财务报告准则比较侧重公允价值的应用,以体现会计信息的相关性.中国的会计准则需要与国际接轨,但中国的国情不同,不一定适用于国际惯例.不适合经济状况的改革,不但对经济发展未起作用,相反,极大地抑制经济、破坏秩序、逆向发展.像中国这样的新兴经济体,要待成熟的市场经济体系渐进发展,要有各方共同努力才能够实现.2013年6月19日召开的国务院常务会议指出,要优化金融资源配置,用好增量、盘活存量,更有力地支持经济转型升级,更好地服务实体经济发展.十八大《政府工作报告》也明确提倡“发展实体经济”.发展实体经济防范金融风险,不是单一行业问题,也不是单一政策问题,是系统工程,以会计科目扭转企业投资房地产和资本市场振兴制造业只是一大突破口.