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企业可将为赚取租金或资本增值,或者两者兼有而持有的房地产列为投资性房地产,具体范围限定为已出租的土地使用权、持有且拟增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物.房地产的用途发生改变需要对其进行重新分类,因而产生了投资性房地产的转换.按企业会计准则的规定,企业有确凿证据表明房地产的用途发生改变,才能将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产,包括：作为存货的房地产改为出租；自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租；自用土地使用权停止自用改用于资本增值；投资性房地产开始自用.投资性房地产的核算可以采用成本或公允价值计量模式,两种计量模式下会计业务处理差异很大,本文通过对投资性房地产转换业务在两种计量模式下的会计业务处理进行比较,侧重探讨了不同计量模式下所产生的递延所得税会计处理.
一、存货、自用房地产转换为投资性房地产
（一）不同计量模式下转换业务处理当企业存在确凿证据表明房地产用途发生改变,就应该进行投资性房地产转换,这些确凿证据包括两个方面：一是企业管理当局应当就改变房地产用途形成正式的书面决议,二是房地产因用途改变而发生实际状态的改变,如从自用状态改为出租.企业可以根据实际情况选择使用成本计量模式或公允价值计量模式,因公允价值计量模式有严格的限制条件存在,采用公允价值模式计量的极少.在2007年至2009年中,存在投资性房地产的上市公司采用公允价值计量的仅为2.86%、2.90%、3.24%.存货、自用房地产转换为投资性房地产时,不同计量模式下的会计业务处理差异较大,具体见表1所示.
（二）递延所得税会计处理 一是作为存货的房地产转换为投资性房地产.例如：2008年12月底,A房地产开发企业将其开发的写字楼改为出租,租期三年,该写字楼账面原值200万元,已提跌价准备10万元,初始确认时计税基础同账面价值相同,企业所得税率为25%.
将企业的存货转换为以成本模式计量的投资性房地产时,在计算计税基础时应考虑存货跌价准备,转换后的投资性房地产的计税基础为其账面余额.存货的计税基础同账面价值的差异在转换前后相同,没有产生新的所得税纳税调整事项.转换前后的“递延所得税资产”账户余额为2.5万元,将企业的存货转换为以公允价值计量的投资性房地产时,转换后投资性房地产的计税基础仍为存货的账面余额.投资性房地产以公允价值为其入账价值,若转换日存货的公允价值小于转换前的账面余额,将使账面价值小于计税基础,产生可抵扣暂时性差异,上例中转换产生的递延所得税资产为20×25%等于5（万元）,会计处理为借记“递延所得税资产”5万元,贷记“所得税费用”5万元.假若转换后的可抵扣暂时性差异小于转换前的差异,则将转回“递延所得税资产”.具体如表2所示.若转换时资产的公允价值大于转换前的账面余额,将使账面价值大于计税基础,产生可抵扣暂时性差异,转换产生的递延所得税负债为50×25%等于12.5（万元）,会计处理为：借记“资本公积――其它资本公积”12.5万元,贷记“递延所得税负债”12.5万元.
二是自用房地产转换为投资性房地产.企业将自用房地产转换为以成本模式计量的投资性房地产时,会计准则规定同税法处理的不一致主要在于提取的折旧、摊销及计提的减值准备,不同计量模式下该差异对纳税所得额的影响同上述存货转换过程处理相似.由于实行的是对应账户结转,资产的计税基础同账面价值的差异在转换前后相同,没有产生新的所得税纳税调整事项.将自用房地产转换为公允价值计量的投资性房地产时,转换后的账面价值为公允价值,计税基础同转换前基本一致,计算要考虑税法规定提取的折旧（摊销）、计提的减值准备.该转换产生的应纳税暂时性差异确认递延所得税负债.
二、投资性房地产转换为自用房地产或存货
（一）不同计量模式下转换业务处理 企业将投资性房地产转换为自用房地产、存货时,成本或公允价值计量模式下的会计业务处理如表3所示.
（二）递延所得税会计处理 一是投资性房地产转换为自用房地产.例如：2009年12月底,A公司将已经出租的写字楼收回,准备作为本公司的办公楼,当日,该房地产的公允价值为4800万元,若转换前采用公允价值计量模式,原账面成本5000万元,公允价值变动额为300万元.（若转换前采用成本计量模式,原账面成本5000万元,已提投资性房地产折旧750万元,计提减值准备500万元.）假定折旧的计提会计同税法没有存在差异.所得税率25%.
企业采用成本模式计量的投资性房地产转为自用房地产时,实行对应账户的结转.转换前投资性房地产计税基础同其账面价值不一致,该差异在转换后继续存在,因而没有产生新的纳税调整事项.转换前后的“递延所得税资产”账户余额为125万元.企业采用公允价值计量模式的投资性房地产转为自用房地产时,以公允价值作为转换后资产的入账价值,计税基础计算要考虑按税法规定计算提取的折旧额（摊销额）.转换前后的计税基础基本一致,但转换日公允价值若大于计税基础,转换将产生应纳税暂时性差异,该差异大于转换前的应纳税暂时性差异额,将增加“递延所得税负债”,反之,将产生“递延所得税负债”的转回.应转回的递延所得税负债为500×25%等于125（万元）,对递延所得税的会计处理为借记“递延所得税负债”125万元,贷记“所得税费用”125万元.若转换日公允价值小于计税基础,转换将产生可抵扣暂时性差异,如上例中产生的递延所得税资产等于250×25%等于62.5（万元）,递延所得税的会计处理为借记“递延所得税资产”62.5万元,贷记“所得税费用”62.5万元.
二是投资性房地产转换为存货.房地产开发企业可以将以公允价值计量的投资性房地产转换存货以备出售,存货以转换日的公允价值作为入帐价值.投资性房地产转换前后公允价值同计税基础的差异将对递延所得税带来影响,其会计处理类似与投资性房地产转换为自用房地产.