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笔者在多年的实践中发现,由于《总预算会计制度》未予以明确,各地级市所辖县区级财政在核算所属乡镇或街道办事处的相关会计业务中,存在核算方式不规范、不统一,概念模糊,并且不科学,背离总预算会计制度的原则、精神等等现象.有的区完全将下属街道办混同于乡镇,作为一级财政处理；有的则在区本级总预算会计账中体现全辖区的预算收支及结余；有的甚至账上体现全辖区的收入,预算支出却只体现本级支出,其他结算事项全部由补助支出科目体现,造成收支口径不统一,会计事项交错,难以提供全面具体、清晰的会计信息.
这样,既违背了会计的客观性原则,又因账上无法提供全面的会计信息,使得在填报会计报表时因需对账上数字进行一一甄别、分析计算而增加了难度,难免造成账表不一的现象.
笔者经过对《预算法》及其实施条例、总预算会计制度等进行深入研究,并参照有关法规和其他行业会计的原则,在对此类会计业务做了充分调研后,提出以下商榷意见,以供业内人员参考.
一、乡镇与街道办事处,的总预算会计核算方法应有所不同
根据《预算法》第二条：“国家实行一级政府一级预算,设立,省、自治区、直辖市,设区的市、自治州,县、自治县、不设区的市、市辖区,乡、民族乡、镇五级预算”的规定,乡镇作为一级政府应设立一级预算.并根据《财政总预算会计制度》第二条：“本制度适用于,省、自治区、直辖市,设区的市、自治州,县、自治县、不设区的市、市辖区,乡、民族乡、镇等各级财政部门的总预算会计”的规定,乡镇政府财政部门应设立总预算会计,对本级财政预算收支进行独立核算.
根据上述《预算法》第二条及《预算法实施条例》第二条：“县级以上地方政府的派出机关,根据本级政府授权进行预算管理活动,但不作为一级预算”的规定,街道办事处属区政府派出机构,非一级政府,它代表区政府执行政府各项行政职能.因此,街道办事处不能作为一级预算,而须将其财政收支纳入区本级预算,接受区人大的管理、监督.
按以上所述,街道办事处即相当于区政府的本级部门.并且,依据《总预算会计制度》第二条的规定,街道办事处未包含在该制度的适用范围.因此,似乎应将街道办事处视为区政府的一个行政部门来处理相关预算缴拨款和预算收支会计业务.但是,由于街道办事处本身具有他有别于一般政府行政部门的独特性质,其行政管理模式特点上更近似于乡镇政府,在实际操作中也难于将其归入《行政单位会计制度》的适用范畴.
值得一提的是,在实践工作中,为调动街道办事处的工作积极性,发挥其参与经济建设的能动性.各区政府在制定乡镇财政管理体制时,通常也将街道办事处视同乡镇政府,实行分税制财政管理体制,划定其一定的财政收支管理权限.
根据以上所述,笔者认为,由于街道办事处在与区级财政办理上下级财政决算和乡镇政、府财政的近似性,其总预算会计还是应参照《总预算会计制度》来执行.但根据《预算法实施条例》的规定,街道办事处又不得作为一级预算.因此,区、街两级总预算会计在核算相关会计业务时,应采取与乡镇政府总预算会计核算方法既相近、又有区别的核算方法.
二、有关乡镇财政(未设立国库)的总预算会计核算方法
《预算法实施条例》第四十条提倡已具备条件的乡镇一级财政设立国库.但我国目前情况,大多数乡镇均尚未具备条件设立国库.因而采取的办法是,各地区根据当地财政管理体制,将应属乡镇的财政收入通过税务所或财政所收缴后尽数纳入区国库,待年终上下级结算时再予区分、确认.因此,对县区级财政总预算会计而言,其年度中日常会计核算所体现的收入是所属全辖区的财政收入,而支出则是区本级的财政支出,乡镇财政总预算会计账中体现却只有财政支出,而没有财政收入.因此,尚需对上下级之间有关往来办理年终决算.
笔者在实践中发现,有的县区级财政总预算会计在处理业务时,未将根据当地财政管理体制应属乡镇的各项财政收入进行一一冲转,而是采取在年终结转预算结余时,直接冲转预算结余的方式,或通过补助支出科目来体现乡镇的预算收入,导致账上数字脱离客观真实.根据《总预算会计制度》第五十二条第二款：“补助支出是本级财政按财政体制规定或因专项需要补助给下级财政的款项及其他转移支付的支出”的规定,笔者认为,补助支出科目应用来核算各项转移支付资金的结算,将其同时用于核算乡镇一般预算收入的结算易造成会计事项的交错、混淆.此外,这种核算方法也不利于县区级总预算会计参预并监控县区与乡镇的上下级结算过程.
三、街道办事处的相关总预算会计核算方法
街道办事处的总预算会计与乡镇政府的总预算会计,在核算方法有些近似,但也有明显区别.
1、预算收人的确认：街道办事处年度中将各项预算收入收缴纳入区级国库,因这些预算收入应届区本级财政收入,区级财政总预算会计按常规直接确认为本级预算收入即可,不需另行会计处理.这一点与乡镇财政的相关总预算会计核算方法有着根本的区别.
2、财政支出资金的调度和预算支出的确认：①县区级财政总预算会计平时根据街道办事处年度预算列支财政拨款时,作如下会计分录：
借：一般预算支出――xxxx(支出科目)――xx街道办
贷：国库存款
该笔业务,街道办事处总预算会计则列：
借：其他财政存款
贷：与上级往来
以上作法,会导致年度平时县区级财政与街道办事处的往来款不相符,需等年终结算后方能一致.但此作法有利于县区级财政总预算会计账真实体观本级预算支出执行的序时进度情况.
有另一种核算方式值得推敲,它采取与处理乡镇的日常支出需要类似办法,年度平时通过往来款来调度资金,作如下会计分录：
借：与下级往来――xx街道办
贷：国库存款
街道办事处总预算会计亦列：
借：其他财政存款
贷：与上级往来
待年终区与街道办事处办理决算后,区级财政再根据决算情况将街道办事处的预算支出决算数字予以列支,作以下会计分录：
借：一般预算支出――xxxx(支出科目)――xx街道办
贷：与下级往来――xx街道办
这种核算方法可使上下级之间的往来款保持相符,但笔者认为,这种方法违背了《预算法实施条例》第二条规定及《总预算会计制度》第十一条：“总预算会计核算应当以实际发生的经济业务为依据,如实反映财政收支执行情况和结果.”、第十二条：“总预算会计信息,应当符合预算法的要求,等”的规定.因为街道办事处不作为一级预算,其预算纳入区本级的预算,因此在区财政根据街道办事处年度预算拨款时就应该确认为预算支出,才符合会计客观性的一般原则.
②街道办事处平时根据年度预算列支财政拨款时,则作如下会计分录：
借：一般预算支出――xxxX(支出科目)
、贷：其他财政存款,
③如街道办事处需要调入区级资金时,区级财政应列：
借：与下级往来――xx街道办
贷：国库存款
街道办事处应列：
借：其他财政存款
贷：与上级往来
④如果有市级专项补助或其他转移支付时,区财政应列：
借：补助支出――xxxx(专项补助)――xx街道办
贷：国库存款街道办事处总预算会计应列
借：其他财政存款
贷：与上级往来
3、年终决算：街道办事处总预算会计在办理年终财政决算时,应依据实际决算情况分别作出会计处理.
①将划人本街道办事处管辖权限的预算收入从往来款中冲转：
借：与上级往来
贷：一般预算收入――XxXx(收入科目)
②其他结算事项：
借：与上级往来
贷：补助收入――Xxxx(专项补助)
借：上解支出
贷：与上级往来
③而区级财政总预算会计则只需对街道办事处上解收人作以下分录：
借：与下级往来――xx街道办
贷：上解收入――xX街道办
通过以上的会计核算,一方面街道办事处的总预算会计独立地体观了本身的预算收支执行情况,为街道办事处领导参与本辖区经济建设的决策管理提供真实、具体的会计信息.由于街道办事处年度预算收支必然相等,年末通过结转结余后,其预算结余为零,“与上级往来”科目余额为占用上级的财政资金.另一方面,这种核算方式也保证了区级财政总预算会计能将包含街道办事处辖区在内的本级预算收支执行情况全面体现.
(作者单位：厦门市审计局)