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摘 要 ：营业税改增值税作为“十二五”时期我国重要的税改事件,随着税制改革的深化,建筑业“营改增”势在必行.本文以上海建工集团股份有限公司为研究对象,分析改革带来的税负影响,并提出相关建议.
关 键 词 ：营改增 上海建工 税负
营业税改征增值税改革试点,于2012年1月1日起率先在上海交通运输业和部分现代服务业启动.随着税制改革的深化,建筑业“营改增”势在必行.《财政部、国家税务总局关于印发营业税改征增值税试点方案的通知》（财税[2011]110号）拟将建筑业营业税改征为增值税,税率为11%.建筑业“营改增”,涉及建筑业及其上下游产业链,对建筑业的发展影响深远.本文根据试点行业模式,结合作为建筑业上市公司的上海建工集团,分析建筑业“营改增”将给企业税负带来的影响.
一、营业税改革对建筑行业的影响
(一)对企业收入的影响
由于建筑市场是买方市场,业主在合同价格条款谈判上占绝对优势,“营改增”后,估计相同标的物合同价格变化不大.增值税是价外税,建筑合同总价变成含税价格,同等条件下,建筑企业营业收入比税改前下降9.91%[11%/（1+11%）],对企业规模带来较大影响,降低了建筑企业在全行业中的地位和排名,对企业信用评级、融资授信将带来负面影响.
(二)对企业资产总额的影响
一方面,由于增值税是价外税,建筑企业购置原材料、固定资产等可按规定抵扣增值税进项税额,资产的账面价值比实施营业税课税时小,导致资产总额下降；另一方面,由于净资产保持不变,资产总额下降使得资产负债率相对增加,降低企业资产抵御风险能力.
(三)对建筑企业现行征税体制的影响
建筑业作为国家的支柱产业,每年可创造大量的产值、收入.建筑工程耗用的建筑材料如钢材、水泥、管材、预制构件等基本都是从缴纳增值税的生产企业取得,在其流转环节已经缴纳了增值税,由于建筑业缴纳的是营业税,购进的建筑材料及其他物资所负担的进项税不能抵扣,还要按其税后的收入全额缴纳营业税,造成重复征税,对增值税的中性原则影响也很大,极易扭曲商品的市场价格.“营改增”后,建筑企业一般纳税人增值税是销项税额减去进项税额,以总包开出和收到分包的差额为准,可以在一定程度上降低企业税负.
(四)对建筑企业税负平衡点的影响
建筑企业营业税税率一般为3%、5%,改征增值税后原则上适用增值税一般计税方法,税率为11%.两者之间税率存在差异.笔者通过无差别抵扣率法,得出两种税制下税负平衡点.
一般纳税人应纳增值税额等于当期销项税额-当期进项税额等于不含税销售额×税率×（1-抵扣率）；营业税额等于含税销售额×营业税率；当两项税额相等时,此时为无差别抵扣率：抵扣率等于1-营业税率×（1+增值税率）/增值税率.
在实际工作中,一方面,与建筑企业打交道的纳税人多为小规模纳税人,建筑市场鱼龙混杂,原材料中存在部分低抵扣税率和问题,影响进项税额抵扣；另一方面,由于一般纳税人与小规模纳税人商品、服务价格存在差异,供应商的选定也对税负产生较大影响.
二、营业税改革对“上海建工”税负的影响
根据规定,“营改增”试点实施前应税服务年销售额超过500万元的试点纳税人,应向国税主管税务机关申请办理一般纳税人资格认定手续.由上海建工集团股份有限公司2010年和2011年的财务报告可知,上海建工2010、2011两年的销售额均超过百亿元,所以应认定为增值税一般纳税人.“营改增”后税率由原来的营业税税率3%变为增值税税率11%.
(一)2010年税负分析
1.“营改增”前税负分析.
“营改增”之前应交营业税等于11 471 691 002.63×3%等于344 150 730（元）
营业税税负等于应纳税额/营业收入等于344 150 730/11 471 691 002.63等于3%
“营改增”之前应交企业所得税等于388 520 520.98×25%
等于97 130 130.23（元）
2.“营改增”后税负分析.
“营改增”后应交增值税等于
（11 471 691 002.63-11 239 565 145.55）/（1+11%）×11%等于23 003 463.6（元）
“营改增”后增值税税负等于23 003 463.6/[11 471 691 002.63/（1+11%）]等于0.22%
“营改增”之后应交企业所得税等于（388 520 520.98+344 150 730）×25%等于183 167 812.7（元）
(二)2011年税负分析
1.“营改增”前税负分析.
“营改增”之前应交营业税等于16 693 099 969.24×3%等于500 792 998.8（元）
营业税税负等于500 792 998.8/16 693 099 969.24等于3%
“营改增”之前应交所得税等于608 680 597.79×25%等于
152 170 149.4（元）
2.“营改增”后税负分析.
“营改增”后应交增值税等于（16 693 099 969.24-
16 196 119 960.41）/（1+11%）×11%等于49 250 270.27（元）
“营改增”后增值税税负等于49 250 270.27/[16 693 099 969.24/（1+11%）]等于0.33%
“营改增”之后应交所得税等于（608 680 597.79+500 792 998.8）×25%等于277 368 399.1（元） 以2010年为例,考虑附加费和所得税后企业整体税负的变化为：
改革前总体税负等于营业税+城建税+教育附加费+所得税等于344 150 730+344 150 730×7%+344 150 730×3%+97 130 130.23等于475 695 933.2（元）
改革后总体税负等于 23 003 463.6+23 003 463.6×7%+23 003 463.6×3%+183 167 812.7等于207 022 404.5（元）
根据表1计算的数据可知,营业税改革对“上海建工”而言,增值税的税负降低,企业综合税负下降.
三、“上海建工”应对营业税改革的对策建议
(一)购买材料时取得增值税专用
施工企业承建的工程项目比较分散,很多工程所处地域比较偏僻,所面对的材料供应商及材料种类“散、杂、小”,如砖瓦、白灰、砂石、土方及零星材料基本上由个体户、杂货店、小规模纳税人供应,购买的材料没有或者取得的不是增值税专用.所以,建工企业应当多从一般纳税人企业购进原材料,取得增值税专用,使得材料进项税额可以抵扣,控制企业税负.
(二)调整产业结构,转变发展模式
目前,很多建筑企业多为劳动密集型企业,随着经济的不断发展,社会老龄化不断加快,导致劳动力成本不断上升.面对工资成本不断增涨的压力,企业盈利空间越来越小.上海建工应加大技术革新力度,不断提升劳动力水平,优化产业结构,实现产业转型.
(三)加强内部管理,提高核算水平
首先,应加大对会计人员培训力度,加强对增值税法、建造合同等专业知识宣传和学习,完善会计核算制度,提高会计人员的会计核算能力与核算技巧,精准进行增值税销项税额、进项税额等的核算,并配备有效的体系.其次,由于增值税采取的是凭专用实现税款的抵扣,企业应加强建筑施工现场的信息化建设,着力增强会计核算的效益和水平,建立健全账目资料的处理系统,加强对相关业务人员的培训,使其熟练掌握增值税相关专用开具认证、取得、抵扣以及防伪功能的税务控制系统的应用等.
(四)加强纳税筹划,减轻企业税负
营业税改增值税,税收政策的变化无疑给企业税收筹划提出了新的要求.建筑企业应在获取真实、可靠、完整的筹划材料的基础上,选准筹划切入点,制定正确的筹划步骤,才能做出最符合企业要求的有效筹划方案.如对纳税人身份的筹划,施工材料采购的筹划,固定资产购进的筹划等,如何采用合理合法的手段进行合理的税收筹划从而达到合理减轻企业税负的目的,需要会计人员根据企业实际情况进行全面筹划.